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内部审计
《内部审计具体准则第7号——审计报告》释义
2008-04-27 17:00  

《内部审计具体准则第7号——审计报告》释义

一、制定《内部审计具体准则第7号——审计报告》的意义

本准则是对内部审计人员编制和出具审计报告的行为所做的规范。内部审计报告是内部审计人员对被审计单位实施必要的审计程序后,就被审计单位经营活动和内部控制的适当性、合法性和有效性出具的书面文件。

作为内部审计活动最终的结果,审计报告对被审计对象的经营活动和内部控制进行了评价,并且提出了改进建议,是内部审计活动成果的体现,是内部审计人员与被审计单位、组织管理层和其他相关机构沟通、交流的媒介,也是内部审计活动增加组织价值、促进组织目标实现的一个重要工具。对内部审计报告的编制与发送进行规范,目的在于提高内部审计报告质量,更好地完成内部审计活动。本准则对内部审计报告的质量要求、报告的内容和编制、复核与分发等主要问题作了必要的规范。

二、《内部审计具体准则第7号——审计报告》的框架

本准则共分为五章十七条。

第一章 “总则”(第一条至第三条),说明了制订本准则的目的、审计报告的定义以及本准则的适用范围。

第二章 “一般原则”(第四条至第七条),主要对审计报告的质量要求以及其他一些基本原则做出了规定。

第三章 “审计报告的内容”(第八条至第十条),明确规定了审计报告的组成要素,正文的主要内容以及附件的内容。

第四章 “审计报告的编制、复核与分发”(第十一条至第十五条),规定了审计报告的编制、复核与分发的若干要求。

第五章 “附则”(第十六条至第十七条),主要说明本准则的解释权及生效日。

三、本准则的规范要点说明

(一)制定本准则的目的和依据

制定本准则的目的在于对内部审计报告的质量要求、要素、内容、编制、复核、报送等相关问题进行规范。对内部审计人员出具审计报告时提出了明确的要求,以提高审计报告质量,有效地发挥内部审计的作用。

本准则的制订是依据《内部审计基本准则》第四章报告准则的内容,对内部审计人员编制和I出具审计报告的行为做出具体的规范。

(二)审计报告的定义

制定则第二条规定:“本准则所称审计报告,是指内部审计人员根据审计计划对被审计单位实施必要的审计程序后,就被审计单位经营活动和内部控制的适当性、合法性和有效性出具的书面文件。”

审计报告是对被审计单位经营活动和内容控制适当性、合法性和有效性审查和评价的最终结果。该审查和评价活动是在审计计划的指导下进行的。一般开情况下,审计报告是指所有审计程序结束后出具的最终审计报告,但是在某些特殊情况下,也可能在实施必要的审计程序后由内部审计人员根据需要出具期中报告,以便及时采取有效纠正措施改善经营活动和内部控制。因此审计报告的定义中体现了这两个方面的内容。

(三)本准则的适应范围

本准则第三条规定:“本准则适用于各类组织的内部审计机构、内部审计人员及其从事的内部审计活动。”

组织按目的可分以盈利为目的的组织,例如公司、企业等;以非盈利为目的的组织,例如国家机关、事业单位等。内部审计活动包括财务审计、管理审计等多种类型。本准则适用于各种类型组织的内部审计机构和人员从事的各种内部审计活动。

(四)期中报告

审计报告通常是在审计人员对被审计单位实施了必要的审计程序后,在内部审计活动的最终阶段出具。但是在某些特殊情况下,审计人员也可以根据需要提交期中报告。本准则第四条规定:“如有必要,内部审计人员可以审计过程中提交期中报告,以便及时采取有效的纠正措施改善经营活动和内部控制”。

期中报告一般应用于以下情况:1.审计项目的实施周期比较长,需要进行阶段的总结或汇报;2.审计人员在审计过程中发现了一些重大问题,有必要马上进行报告;3.组织的管理层需要马上了解某些情况。

与最终的审计报告相比,期中报告能够及时反馈信息,导致快速的行动,并且由于被审计单位可能因此采取了纠正措施,在所有审计程序结束后的最终报告的审计意见将会更令人满意。

期中报告的形式。本准则对于期中报告的形式并没有做出十分具体的规定。由于期中报告是特定情况下出具的报告,内部审计机构可以根据实际情况,自行确定报告的格式,书面报告可以采取简单的报告,也可以采取备忘录的形式等。口头期中报告可以直接向相关人员汇报,也可以以会议、座谈等内部审计人员认为可行的方式。

但是,期中报告并不能取代最终的正式审计报告,在所有审计程序执行完毕后内部审计人员依然要按要求出具正式的最终审计报告。

(五)审计报告的质量要求

审计报告的质量是内部审计活动能否正常发挥作用的关键,是内部审计价值的体现。本准则第五条规定:“审计报告应当客观、完整、清晰、及时、具有建设性,并体现重要性原则。”对审计报告的质量提出了具体的要求。

1、客观。是指审计报告应根据确凿的证据,实事求是、不偏不倚地反映审计事项,做出客观、公正的审计结论。审计结论、审计意见和审计建议都应该做到不带偏见。只有客观的审计报告才能获得使用者的信赖。

2、完整。审计报告应当做到要素齐全,叙述事实完整,格式规范,不遗漏审计中发现的重大事项,审计结论完整。

3、清晰。审计报告应做到富有逻辑、突出重点、简明扼要。避免使用不必要的过于专业性、技术性的复杂语言,使用简单明了的语言,使内部审计报告更易于理解。

4、及时。在执行审计项目时,内部审计人员应提高效率,及时完成审计项目并尽快提交审计报告,使审计发现的问题能够及时得到解决,审计建议能尽快得以落实。审计报告的目的在于告知组织的管理层被审计单位存在的问题并提出相应的建议,以便及时控制风险、解决问题。如果缺乏时效性,审计报告的意义也就不复存在了。

5、建设性。审计报告中所提出的审计建议,应该符合被审计单位的客观实际,应该是切实可行的,有助于改善、纠正问题,有助于促进组织目标的实现。

6.重要性。在形成审计结论与建议时应充分考虑审计项目的风险水平和重要性,对于被审计单位经营活动和内部控制中存在的严重差异和漏洞以及审计风险高的领域必须在审计报告中重点详细说明。同时内部审计人员还要考虑所做审计建议的成本与效益的对比。

(六)审计报告的分级复核制度

本准则第六条规定:“内部审计机构应该建立健全审计报告分级复核制度,明确规定各级复核的要求和责任。”

为了确保审计质量,在提交最终的审计报告之前,应对审计报告的编制进行分级复核。复核工作应由内部审计机构的负责人或其指定的具有丰富经验的人员承担。审计报告的最终复核人应由内部审计机构的负责人担任。具体设置多少个级别的复核层次视审计项目的复杂程度和内部审计机构的规模、人员配备等各种因素而定。

复核人应对审计工作底稿进行综合、全面的复核,检查是否遗漏重要的事项,是否实施所有必要的审计程序,所收集的审计证据是否达到标准,是否支持最终的审计结论和审计建议,审计报告上的审计结论和审计建议是否正确、恰当,是否存在错误表述等。

(七)对经营活动和内部控制的适当性、合法性和有效性的相对保证

本准则第七条规定:t·审计报告是对被审计单位经营活动及内部控制的适当性、合法性和有效性所做出的相对保证。”

经营活动和内部控制是内部审计的主要审计对象,由于这些审计对象自身的局限性,例如即使是设计完善的内部控制,也可能由于内部人员的串通或者工作人员的疏忽等原因而失效,因此,审计风险总是客观存在的。

此外,内部审计人员只能对所审查的对象在合理的水平上进行抽样审计,而不可能对所有项目都进行详细审计。抽样审计方法也决定了审计人员不可能发现审计事项中存在的所有错误。因此,审计报告中对被审计单位的经营活动和内部控制做出的评价并不能保证绝对正确,只能是其适当性、合法性和有效性的相对保证。

(八)审计报告的主要内容

本准则第三章审计报告的内容对审计报告的各个组成要素和正文的主要内容做出了规定。

审计报告应当包括的基本要素有:标题、收件人、正文、附件、签章和报告日期。

在通常情况下,审计报告的正文内容应由(1)审计概况;(2)审计依据;(3)审计结论;(4)审计决定;(5)审计建议等部分组成。但是由于审计对象和审计类型的变化,审计报告的内容并非一定完全由以上部分组成,内部审计人员可视具体审计项目的情况决定审计报告的内容。但仍应至少对审计目的、审计范围和结论做出说明。

1、审计概况。审计概况部分应交待本次审计活动的立项依据、审计目的和范围、审计重点和审计标准等内容。

审计概括应说明确定本次审计项目的原因,是属于内部审计机构年度审计计划安排的审计项目或属于出自管理需要临时补充修订年度审计计划的项目等。应清楚、详细地陈述本次审计的目的,以帮助报告的使用者了解可以从报告中所获得的内容,且能够帮助他们很容易地找到所需要的信息。对于审计项目的审计范围,应进行说明,如存在未进行审计的领域,应在报告中指出,特别是某些受到限制无法进行核查的项目,应说明受限制无法审查的原因。如果有某些项目受到限制而未在报告中指出,可能会造成报告的使用者误以为审计人员已经对审计项目涉及的所有内容全部进行了审计。

另外,应结合审计目的和被审计对象的实际情况,就此次审计项目的重点、难点进行说明,并说明针对这些困难采取了何种措施及其效果。

审计标准是审计人员对经营活动。和内部控制作出审计判断的依据。在财务审计中的审计标准主要是会计准则和会计制度,这是国家已经作出统一规范的。管理审计中的审计标准往往没有统一的规范,需要组织管理层根据组织情况制定适当的标准。例如,在经济性审计中的审计标准主要是组织管理层已经制定的各种计划、预算、业务标准和技术标准等。

2、审计依据。应声明内部审计是按照内部审计准则的规定实施。内部审计准则是内部审计人员在实施内部审计活动必须遵循的执业规范,是保证内部审计工作质量的重要保障,因此审计报告中应声明这个重要的审计依据。但是由于每个审计项目的具体情况不同,当确实无法按照准则要求执行必要的程序时,应在审计报告中陈述理由,并就此可能导致的对审计结论、审计决定和整个审计项目质量的影响做出必要的说明。

3、审计结论。审计结论部分是指内部审计人员根据审计过程查明的事实或问题,对其可能产生的影响做出的评价。审计结论部分是审计报告中的重要组成部分。在做出审计结论时,应针对本次审计的目的、原因,根据已掌握证据和已查明事实,对被审计单位的经营活动和内部控制作出评价。并应就本次审计最终是否达成预期的目标做出说明。

审计人员在提出审计结论时,应列示有证明力的事实作为结论的支持。同时,如果被审计单位内部控制良好,组织管理有序、高效,审计人员也应对被审计单位良好的运作情况进行适当的赞誉,特别要避免在审计报告中仅反映被审计单位的缺点及不足之处,而不反映优点和进步之处。这也有益于内部审计人员与被审计对象之间建立良好的合作关系。

4、审计决定。内部审计人员在审计报告中可能会针对审计发现的主要问题提出的处理、处罚意见,供组织管理层参考。该审计决定的权威性取决于组织适当管理层对内部审计机构的授权。

5、审计建议。内部审计人员根据组织的实际情况,针对审计过程中发现的问题提出的一些解决方案、措施等。审计建议的基础是内部审计人员的审计发现和审计结论。审计建议的目的在于帮助组织的管理层对审计发现的问题做出改进或纠正。但是审计建议的采纳与否,取决于管理层对综合情况的理解和判断。

审计人员在提出建议时,应充分考虑被审计单位所处环境及建议执行的成本,以确定实施审计建议所带来的效益是否大于实施成本。

审计建议可以是具体、详细的纠正措施或改进方案,也可以是概括性的综合意见。或者也可能仅仅是建议组织适当管理层进行调研等。

此外,本准则第十条对审计报告的附件内容作出说明,在审计报告的附件中,应当包括对审计过程与审计发现问题的具体说明、被审计单位的反馈意见等内容。

在审计报告的正文中,主要是对审计过程和审计发现的重点问题进行概括性的介绍,在附件中,应对整个审计过程和审计发现的各类问题进行比较详细的说明和介绍,使报告使用者可以在必要的时候,通过附件内容对整个审计项目进行全面的了解。此外,在审计报告的编制过程中,审计人员应当就审计结论、审计意见和建议与被审计单位进行必要和适当的沟通、协调,对于被审计单位的反馈意见,应当作为附件的一部分,让报告使用者同时了解被审计单位的意见和立场。

(九)对审计报告的讨论与意见征求

本准则第十一条至第十三条对审计报告编制过程中与相关人员的交流和沟通做了规定。要求内部审计人员应当做好沟通协调工作。

在审计项目的实施过程中,内部审计人员应注意加强与组织适当管理人员及被审计单位的相关人员的交流,就审计报告中所提出的审计结论、审计建议等进行沟通和征求意见。这是内部审计项目过程必不可少的一个环节。

与组织适当管理层的交流,主要是向他们征求对审计结论和审计建议的意见。因为这些适当管理层是可能采取纠正措施的人,向他们征求这方面的意见,可以保证结论或建议的可行性等。而与被审计单位相关人员的交流,则可以给被审计单位一个就具体问题进行解释澄清的机会。因为被审计单位最了解业务的具体情况,在具体问题背后,是否存在着某些客观因素导致了问题的产生。只有与被审计单位进行交流,才可能防止内部审计人员做出错误的判断,得出错误的结论和建议。

内部审计人员在内部审计报告中提出的审计结论、审计意见和建议应当在审计过程中就已经开始与相关方面进行讨论和协商,而不是突然在报告中提出。

当内部审计人员对某些问题存在错误的判断时,应及时进行调查、复核,并做出修改。此外,由于被审计单位对问题的解释说明及意见有助于报告使用者理解报告时,内部审计人员还应当在报告附件中附上被审计单位的反馈意见。

(十)审计报告的呈报对象

在审计报告完成之后,内部人员应将审计报告送交相关人员,主要包括:被审计单位和组织适当的管理层等。本准则第十四条对审计报告的呈报对象进行了规范。

将审计报告送交被审计单位时,应要求被审计单位及时采取纠正措施,解决审计中发现的问题。

所谓组织适当的管理层,主要是指主管内部审计机构的管理层、主管被审计机构的管理层以及有权对审计发现问题采取纠正措施或能对采取纠正措施作出指示的管理层。必要时,也可以将报告呈送给董事、监事等相关人员。

另外可能对审计报告有需求的则是组织外部的一些机构和人员。如国家审计机关或独立审计组织出于利用内部审计成果的目的,也可能会向组织的内部审计机构提出要求。此时,内部审计机构应根据具体情况,决定是否将内部审计报告送交组织外部的相关机构和人员,或者是以审计报告的部分内容呈送组织外部的相关机构和人员。在做出决定时,应考虑的因素主要有:(1)外部机构、人员需要内部审计报告的用途是否合法、合理,是否会危及组织的相关利益;(2)外部机构、人员是否承诺对组织的信息和资料负有保密责任;(3)应对外部机构、人员进一步扩散内部审计报告所含信息进行限制。

在决定对外报送内部审计报告时,须经内部审计机构负责人或组织适当管理层的批准程序后才能送出,但是法院、检察院或其他有权部门依照法律进行查阅的除外。

(十一)审计报告的保存

本准则第十五条规定:“内部审计机构应当及时地将审计报告归入审计档案,妥善保存。”

审计报告是重要的审计资料,应当按照内部审计机构制定的审计档案管理制度加以妥善的保存,限制未经批准的人员随便接近审计报告。

可以考虑对审计报告进行编号存档,以便于管理与查找。应建立审计报告的借用登记制度,防止借出的审计报告遗失。

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