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内部审计
《内部审计具体准则第8号——后续审计》释义
2008-04-27 17:01  

《内部审计具体准则第8号——后续审计》释义

一、制定《内部审计具体准则第8号——后续审计》的意义

本准则是对内部审计人员进行后续审计工作所作的规范。本准则所称后续审计是指内部审计机构为检查被审计单位对审计发现的问题所采取的纠正措施及其效果而实施的审计。

后续审计是内部审计有别于注册会计师审计的特征之一。内部审计是为组织服务的,内部审计是为了促进组织目标实现而进行的一种独立客观的督和评价活动,其监督和评价的最终目的是为了解决问题、改善经营活动和内部控制。因此在审计报告出具后,还必须关注被审计单位对所发现问题的纠正及其效果,只有这样才能实现内部审计的价值。后续审计对于保护内部审计的权威性、有效性具有重要的意义。本准则对内部审计人员执行后续审计应注意的一些具体问题做出了规范。

二、《内部审计具体准则第8号——后续审计》的总体框架

本准则共分四章十五条。

第一章“总则”(第一条至第三条),主要说明制订本准则的目的、后续审计的定义以及本准则的适用范围。

第二章“一般原则”(第四条至第八条),明确界定了被审计单位管理层与内部审计人员双方在后续审计中的责任,以及后续审计的安排等原则性问题。

第三章“后续审计程序”(第九条至第十三条),说明了后续审计的实施程序。

第四章“附则”(第十四条至第十五条),主要说明本准则的解释权及生效日。

三、本准则的规范要点说明

(一)制定本准则的目的与依据

制定本准则的目的在于规范内部审计人员实施后续审计工作,并且对确定后续审计方案以及对后续审计的实施程序等相关问题进行说明。以确保后续审计能够顺利实施,对被审计单位及时、有效地采取措施纠正存在的问题产生监督、检查作用。

本准则的制定是依据< 内部审计基本准则>第二十一条的内容:“内部审计人员应进行后续审计,促进被审计单位对审计发现的问题及时果取合理、有效的纠正措施。”,对这条规定内容做出具体的规范。

(二)后续审计的定义

本准则第二条规定:“后续审计是指内部审计机构为检查被审计单位对审计发现的问题所采取的纠正措施及其效果而实施的审计。”

该定义指出,后续审计是对被审计单位解决审计所发现问题的及时性和有效性进行检查。在后续审计中,审计人员重点关注的应当是问题是否得以解决以及对于组织的影响,而不在于审计报告中所提出的具体建议是否严格执行。因此,被审计单位所采取的纠正措施及其效果是后续审计的主要内容。

(三)本准则的适用范围

本准则第三条规定:“本准则适用于各类组织的内部审计机构、内部审计人员及其从事的内部审计活动。”

组织按目的可分为以盈利为目的的组织,例如公司、企业等;以非盈利为目的的组织。例如国家机关、事业单位等。内部审计活动包括财务审计、管理审计等多种类型。本准则适用于各种类型组织的内部审计机构和人员从事的各种内部审计活动。

(四)被审计单位管理层的责任与内部审计人员的责任

本准则第二章对被审计单位管理层与内部审计人员各自的责任作了明确的界定。准则第四条规定:“被审计单位管理层的责任是对审计中发现的问题采取纠正措施。内部审计人员的责任是评价被审计单位管理层采取的纠正措施是否及时、合理、有效。”

被审计单位管理层应对审计报告中的结论、建议及时做出回应,对报告中提出的缺陷采取纠正措施,及时,全面纠正存在的问题;如果在纠正措施方面与内部审计人员确实存在着不同意见,应向组织适当管理层和内部审计人员做出说明,并就纠正措施与组织适当管理层和内部审计人员进行协商;或者被审计单位基于成本效益原则或其他原因,决定不存在的问题采取纠正措施,并愿意承担起相应的责任,应当做出书面的承诺并告知内部审计人员和组织的适当管理层。在内部审计人员进行后续审计的时候,被审计单位应积极予以配合、协助。

内部审计人员应在内部审计报告出具之后的规定或约定期限内,对被审计单位针对审计发现的问题所采取的措施是否及时、有效进行后续的追踪、确保审计发现的问题已经得到及时、有效的解决。后续审计是确保内部审计职能充分发挥作用的必要环节。内部审计人员应当跟踪被审计单位在内部审计项目结束后是否及时、迅速采取了必要的措施来解决存在的问题,并进行相应的后续审计。在执行后续审计后,应向组织适当管理层、被审计单位提交后续审计报告,对被审计单位所采取的纠正措施做出恰当的评价。

(五)后续审计的实施时间

本准则第五条、第六条、第七条就实施后续审计的时机做出原则性的规定。

第五条规定:“内部审计机构应在规定的期限内,或与被审计单位约定的期限内执行后续审计。”

在一般情况下,当审计项目结束后,内部审计人员应给被审计单位留一段合理的时间期限,以便被审计单位有充裕的时间采取纠正措施。审计人员在合理期限之后,或与被审计单位商定时间进行后续审计。考虑到被审计单位的现实情况,纠正措施采取的复杂程度以及所需要的期限和成本各不相同,因此准则中没有统一规定明确的期限。“规定的期限”指审计报告中要求被审计单位针对审计发现的问题采取纠正措施的期限。另外,如果审计报告中并未对纠正措施的期限进行明确规定,内部审计机构应当与被审计单位约定适当的期限,在此期限内执行后续审计。这样的规定主要是考虑到内部审计是为被审计单位服务的,在安排后续审计工作时,应尽量减少对被审计单位的业务影响,因此应当在双方协商的情况下充分考虑被审计单位纠正措施落实难度约定适当的后续审计期限。

准则是第六条规定:“内部审计机构负责人应适时安排后续审计工作,并把它作为年度审计计划的一部分。”后续审计工作为审计项目的必要后续程序,内部审计机构负责人应当在制定年度计划时充分考虑,并进行必要的时间和人员等资源的安排。

本准则第七条规定:“内部审计机构负责人如果被步认定被审计单位管理层对审计发现的问题已采取了有效的纠正措施,后续审计可以作为下次审计工作的一部分。”在安排后续审计时,如果有确切的证据表明被审计单位已经采取了有效措施,审计发现的问题已经得到了必要的处理,出于节约资源的考虑,内部审计机构的负责人可以决定暂不进行后续审计,而是在下一次审计工作时再对这一问题的落实情况进行检查。但是在执行这一规定时,应该考虑审计发现问题的重要程度,如果存在的问题性质严重,影响重大,内部审计人员仍应及时进行后续审计,以保证不会对组织的利益造成损害。

被审计单位也可能出于各种考虑,决定不对存在的问题采取解决措施,并表示愿意承担相应的责任时,内部审计人员应向组织的适当管理层报告。

(六)确定后续审计方案

1、根据反馈意见确定后续审计方案。本准则第九条规定:“内部审计机构负责人应根据被审计单位的反馈意见,确定后续审计时间和人员安排,编制审计方案。”

被审计单位的反馈意见对于内部审计负责人确定具体的后续审计方案很重要。被审计单位提供反馈意见,表明被审计单位已经对审计报告所提出的问题进行了考虑。

被审计单位的反馈意见可能会有以下几种情形:被审计单位已经采取了措施,对所采取的措施及其效果进行反馈;被审计单位与审计人员在存在问题或解决措施上存在分歧,被审计单位就此阐明自己的看法、意见;被审计单位出于各种考虑,决定不采取纠正措施。

(1)当被审计单位已经采取了纠正措施,内部审计负责人应根据反馈意见中所陈述的具体措施及问题的解决情况,有针对性地安排必要的审计程序、审计人员和后续审计的时间。

(2)当被审计单位与审计人员存在分歧,审计人员应及时与被审计单位进行沟通,找出分歧的原因,并及时消除分歧,尽快解决问题。内部审计机构负责人应在分歧消除之后,确定相应的后续审计方案。

(3)学被审计单位出于各种考虑,决定不对存在的问题采取解决措旋,并表示愿意承担相应的责任时,内部审计人员应阿组织的适当管理层报告。

2、制定后续审计方案应考虑的基本因素。本准则第十条规定:“编制后续审计方案时应考虑以下基本因索:

(1)审计决定和建议的重要性;

(2)纠正措施的复杂性;

(3)落实纠正措施所需要的期限和成本;

(4)纠正措施失败可能产生的影响;

(5)被审计单位的业务安排和时间要求。

审计决定和建议的重要性决定了后续审计的深度和广度,当存在的问题关系重大,会对组织产生重大的影响时,应要求被审计单位尽快采取措施,解决问题。并应对被审计单位解决问题的及时性、有效性及问题是否已经得到解决进行认真、细致的审查。

对纠正措施的复杂性、落实纠正措施所需要的期限和成本及纠正措施失败可能产生的影响进行评估,是为了根据被审计单位采用纠正措施的预计难易程度编制合理、适当的后续审计方案,这充分体现了内部审计机构与被审计单位之间的服务关系。

事先了解被审计单位的业务安排和时间要求是为了在安排后续审计工作时,尽量减少对被审计单位的业务影响。

(七)原有审计建议的修订

本准则第十一条规定:“内部审计人员在确定后续审计范围时,应分析原有审计决定和建议是否仍然可行。如果被审计单位的内部控制或其他因素发生变化,使原有审计决定和建议不再适用时,应对其进行必要的修订。”

由于在审计项目结束后到准备实施后续审计有一定的时间,在这一段时间里,被审计单位所处的环境可能已经发生变化,原来存在的问题可能在新的环境下已经消失或产生了新的变化,内部审计人员在审计报告中所作的审计建议可能已经不再适合,在这一情况之下,内部审计人员在确定后续审计范围时,应对被审计单位所面临的环境进行认真的分析,如有必要,应对原有的审计建议进行修订,并将修订的结果及时通知被审计单位,以供被审计单位采取纠正措施时参考执行。

(八)是否还需执行单独的后续审计的考虑。

本准则第十二条规定:“对于已采取纠正措施的事项,内部审计人员应判断是否需要深入检查,必要时可提出应在下次审计中予以关注的事项。”

如果在被审计单位的反馈意见中确定被审计单位已经对审计发现的问题及时采取了纠正措施,那么内部审计人员可以根据该问题的重要性程度、已经取得的有关纠正措施执行情况的证据判断是否还需要继续执行单独的针对该项目的后续审计。出于节约资源的考虑,内部审计机构的负责人可以决定不进行深入检查,而是在下一次审计工作时再对这一问题的落实情况进行检查,此时应明确提出在下次审计中予以关注的事项,以作为制定下次审计的项目审计计划时要考虑的因素。

(九)报告后续审计结果

后续审计结束后,审计人员应当提交后续审计报告。本准则第十三条规定:“内部审计人员应根据后续审计的执行过程和结果,向被审计单位及组织适当管理层提交后续审计报告。”

在后续审计报告中,可以简单回顾审计发现问题及原来的审计结论与建议。内部审计人员应对被审计单位所采取的行动进行直接的讯问、观察、测试或检查纠正措施的有关文件,对被审计单位针对问题所采取的纠正措施的及时性、有效性进行评价。说明问题是否已经解决,或者问题尚未解决的原因及其对组织的影响。后续审计报告应送交被审计单位和组织的适当管理层。

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